İhtiyati haciz, ileride tahakkuk edecek olan tahakkuk etmiş henüz vadesi geçmemiş bulunan ya da vadesi geçtiği halde ödeme emri tebliğ edilmemiş olan amme alacağının tahsil güvenliğini sağlamak üzere yapılan haciz olarak tanımlanmaktadır.
İhtiyati haciz amme borçlusunun iradesine bakılmaksızın idare tarafından re’sen yapılan bir işlem olup, haciz varakasına bağlanması suretiyle tatbik edilir. Bu nedenledir ki ihtiyati haciz işlemlerinin esası, gelecekte kesin olarak tahakkuk edecek veya tahakkuk etmiş ancak ödeme süresi gelmemiş tüm amme alacaklarının tahsil güvenliğinin sağlanması amacına dayanır. İhtiyati haczin amacı bu noktada, amme alacağını teminat altına almak olup, tahsil dairelerince mükellefin menkul ve gayrimenkul malları ile diğer hak ve alacaklarının kaçırılmasına engel olunmasıdır.
Buna göre, ihtiyati haciz işlemi aşağıda belirtilen aşamalarda tatbik edilecek olup ödeme emrinin tebliğinden itibaren ihtiyati haciz yerine kesin haciz tatbik edilecektir.
- a) İleride tahakkuk edecek olan amme alacaklarında,
- b) Tahakkuk etmiş henüz vadesi geçmemiş bulunan amme alacaklarında,
- c) Vadesi geçtiği halde ödeme emri tebliğ edilmemiş amme alacaklarında.
Amme alacaklarının takip ve tahsil usul ve esaslarını düzenleyen 6183 Amme Alacaklarının Tahsil Usulü hakkında Kanununun 13 uncu maddesinde (7) bent halinde sayılan hallerden herhangi birinin mevcudiyeti halinde hiçbir duraksamaya mukayyet olmaksızın mahalli en büyük memurunun kararıyla “İhtiyati Haciz” tatbik uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bu nedenle aşağıdaki hallerden herhangi birinin mevcudiyeti takdirinde başkaca bir işleme gerek kalmaksızın ihtiyati haciz işleminin tesis edilmesi aksi durum amme alacağının tehlikeye girmesine sebep olacaktır.
- 9 uncu madde gereğince teminat istenmesini mucip haller mevcut ise,
- Borçlunun belli ikametgahı yoksa,
- Borçlu kaçmışsa veya kaçması, mallarını kaçırması ve hileli yollara sapması ihtimalleri varsa,
- Borçludan teminat gösterilmesi istendiği halde belli müddette teminat veya kefil göstermemiş yahut şahsi kefalet teklifi veya gösterdiği kefil kabul edilmemişse,
- Mal bildirimine çağrılan borçlu belli müddet içinde mal bildiriminde bulunmamış veya noksan bildirimde bulunmuşsa,
- Hüküm sadır olmuş bulunsun bulunmasın para cezasını müstelzim fiil dolayısiyle amme davası açılmış ise,
- İptali istenen muamele ve tasarrufun mevzuunu teşkil eden mallar, bu mallar elden çıkarılmışsa elden çıkaranın diğer malları hakkında uygulanmak üzere, bu kanunun 27, 29, 30 uncu maddelerinin tatbikını icabettiren haller varsa.
Her ne kadar kanunda ihtiyati haciz yetkisi vergi dairesine verilmiş ise de bu yetki, doğrudan anayasal mülkiyet hakkının ihlalini oluşturduğundan idarenin bu işlemleri tesis ederken ihtimam göstererek kaidelere sıkı sıkıya bağlı bir şekilde uygulamaya koyması gerekmektedir. Bu noktada ilgili maddenin 3. Fıkrası ile 1. Fıkrası yönünden değerlendirme yapılacağını belirtmek isteriz.
Danıştay İçtihadı Birleştirme Kurulu’nun 27.05.2022 Tarih Ve E.2021/6, K.2022/2 Sayılı Kararında Amme Alacakları tahsil usulü hakkında kanunun 13. maddenin 1. Fıkrasına göre tarhiyat tamamlandıktan sonra ihtiyati haciz işlemi uygulanamayacağına ilişkin birleştirme kararı verilmiştir. Buna göre vergi dairesi tarafından tarhiyat tamamlandıktan sonra Amme Alacakları tahsil usulü hakkında kanunun 13. maddenin 1. Fıkrasına göre ihtiyati haciz işlemi uygulanması mümkün değildir.
Her ne kadar aynı maddenin 3. Fıkrası uyarınca birleştirme kararı verilmemiş ise de, Danıştay 9. Dairesinin ve diğer dairelerin bir çok kararında belirtildiği üzere henüz kamu alacağı niteliği kazanmamış vergi ve cezaların tahakkuk ettikleri tarihte karşılaşılabilecek bir tahsil imkansızlığına önlem olarak öngörüldüğü, ihtiyati haciz kararı alınabilmesi için henüz incelemenin tamamlanmamış olması gerektiği belirtilmiştir. Bu sebeple tarhiyat tamamlandıktan sonra aynı kanunun 13. Maddesinin 3. Fıkrasına göre de haciz işlemi uygulanamayacağı kanaatindeyiz.
Amme Alacakları tahsil usulü hakkında kanunun 13. Maddesinin 3. Fıkrası uyarınca içtihadı birleştirme kararı olmaması bu madde uyarınca tarhiyat tamamlandıktan sonra ihtiyati haciz işlemi uygulanmasının hukuka uygun olduğu göstermemektedir. Yalnızca mutlak bir şekilde 1. Fıkra gibi birleştirme kararı verilmemiştir. Bu hukukun çok yönlülüğünü ortadan kaldırmamak ve kanunun somut olaydan bağımsız katı bir şekilde uygulanmasını önlemek için tercih edilmiş bir yoldur. Ancak 3. Fıkraya göre ihtiyati haczin uygulanması ve şartlarının mevcudiyeti başka bir yazımızın konusudur.
Buradaki önemli nokta 3. Fıkra ile 1. Fıkra arasındaki ayrımızın nasıl yapılacağıdır. İdare tarafından 13. Maddenin 3. Fıkrasına göre uygulanmış olduğunun söylenmesi uygulamanın o şekilde olduğunu göstermeyecektir. Aralarında ki fark idarenin belirttiği ifadeye göre değil somut olayın durumuna göre tayin edilecektir. Aynı kanunun 9. Maddesinde belirtilen şartlar mevcut ise mükelleften teminat istenmeli ona göre ihtiyati haciz işlemi uygulanmalıdır.
Daha detaylı izah etmek gerekirse; 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un Birinci Kısmının “Amme Alacaklarının Korunması” başlıklı İkinci Bölümünde, amme alacaklarının korunmasına yönelik teminat isteme, ihtiyati haciz, ihtiyati tahakkuk ve diğer korunma hükümlerine yer verilmiştir. Kanun’un “ihtiyati haciz” başlıklı 13. maddesinde; ihtiyati haciz kararı alınmasını gerektiren nedenler yedi bent halinde sayılmış olup bu nedenlerden ilki, 6183 sayılı Kanun’un 9. maddesi gereğince teminat istenmesini gerektiren hallerin mevcut olması halidir. Teminat istenmesini gerektiren hallere ilişkin anılan Kanun’un “Teminat isteme” başlıklı 9. maddesi şu şekildedir:
“213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344 üncü maddesi uyarınca vergi ziya ı cezası kesilmesini gerektiren haller ile 359 uncu maddesinde sayılan hallere temas eden bir amme alacağının salınması için gerekli muamelelere başlanılmış olduğu takdirde vergi incelemesine yetkili memurlarca yapılan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairelerince teminat istenir.
Türkiye’de ikametgâhı bulunmayan amme borçlusunun durumu amme alacağının tahsilinin tehlikede oldugunu gösteriyorsa, tahsil dairesi kendisinden teminat isteyebilir.”
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesi uyarınca vergi ziya ı cezası kesilmesini gerektiren haller ile 359. maddesinde sayılan hallere temas eden bir amme alacağının salınması için gerekli muamelelere başlanılmış olduğu takdirde teminat isteneceği yönündeki bu koşullar aynı zamanda 13. Maddenin 1. Bendinde ihtiyati haciz nedeni olarak gösterilmiştir. Yukarıda belirtilen 9. Maddenin ilk fıkrasının son kısmında istenebilir değil istenir şeklinde emredici bir ifade kullanılmış, teminat istenmesi halini idarenin uygun görmesine bağlamamıştır. Şayet 9. Madde uyarınca teminat istenmesini gerektiren bir hal varsa istenecektir.
Bununla beraber AATUHK’nun 13. Maddesinin 1. Bendinde “9 uncu madde gereğince teminat istenmesini mucip haller mevcut ise” denilmekte olup teminat için süre verilerek teminat gösterilmemesi durumu değil yalnızca teminat istenmesini gerektirecek hallerin mevcudiyeti yeterli görülmüştür. Zaten teminat gösterilmemesi durumu aynı maddenin 4. Bendinde yer almaktadır.
Buna göre Vergi usul kanunun 344. Maddesi uyarınca vergi ziya ı cezası kesilmesi gerektiren haller mevcut ise ve istenmemişse veya teminat istenmiş ise Amme alacakları tahsil usulü hakkındaki kanunun 9. Maddesinin ilk fıkrasında belirtilen durum oluşmuştur. Defterdarlığın 3. Fıkraya göre ihtiyati haciz uygulanmış olduğunu belirtmesi de yeterli değildir. Buna göre teminat istenmesini gerektiren haller mevcut olup uygulanan ihtiyati haciz 13. Maddenin 1. Fıkrası uyarınca uygulanmış olacak ve bu sebeple idari işlemin içtihadı birleştirme kararı uyarınca hukuka aykırılığı sabit olacaktır.
Genel olarak ise Cebren tahsil ve takibe yönelik olmayıp, henüz tahsil edilebilir aşamaya gelmeyen kamu alacağının güvence altına alınması amacıyla alınacak ihtiyati haciz kararının uygulanmasıyla borçluların anayasal mülkiyet haklarına getirilecek sınırlama göz önünde bulundurulduğunda, ulaşılan sonucun bu yönüyle de yerinde olduğu değerlendirilmiştir.
